Соглашение об отступном. Учет прекращения обязательств отступным
РОМАН ТОМКОВИЧ
В тех случаях, когда должник не может исполнить обязательство либо стороны по каким-то причинам в этом более не заинтересованы, они могут изменить предмет или способ исполнения и должник с согласия кредитора может предоставить ему, например, имущество взамен исполнения, определенного изначально, либо на должника будет возложено иное обязательство. Данные сделки квалифицируются соответственно как отступное и новация.
В соответствии со ст. 380 ГК под отступным понимается соглашение сторон о прекращении обязательства предоставлением взамен исполнения денежных средств, имущества и т.п.
Хотя на практике отступное предоставляется обычно уже после неисполнения должником обязательства, нарушение условий договора не является обязательной предпосылкой заключения соглашения об отступном, это соглашение возможно на любой стадии действия договора.
Согласно п. 1 ст. 422 ГК соглашение об изменении или расторжении договора должно совершаться в той же форме, что и договор, если из законодательства или договора не вытекает иное. Так, если договор был нотариально удостоверен, то и соглашение об отступном должно быть удостоверено нотариальными органами (нотариусом). Помимо этого, если для сделок с определенным видом имущества, являющегося предметом отступного, законодательством установлена определенная форма (более строгая, нежели та, в которой совершена первоначальная сделка), то она должна соблюдаться. Должны также выполняться требования о государственной регистрации сделок с недвижимым имуществом и иными видами имущества, если такие требования установлены законодательством.
В случае признания соглашения об отступном недействительным (ничтожным) должник обязан предоставить первоначальное исполнение, а кредитор имеет право его требовать.
Исходя из вышеизложенного, в соглашении об отступном должны быть предусмотрены:
1. Обязательство, которое прекращается предоставлением отступного. То есть в соглашении должно быть определено, в чем состояло обязательство, а также содержаться ссылка на основания его возникновения. Отсутствуют какие-либо препятствия для частичного прекращения тех обязательств, исполнение которых допускается частями, например, денежных обязательств. В случае, если стороны достигнут соглашения о прекращении какого-либо обязательства посредством предоставления отступного в части обязательства, правовая связь сторон в этой конкретной части правоотношения прекратится.
В силу того, что обязательства могут возникать не только из сделок, но и из деликтов (противоправных действий, например, причинение вреда и т.п.), актуален вопрос о том, допустимо ли прекращение посредством отступного таких обязательств. Так, например, в отношении сходного способа прекращения обязательств - новации - предусмотрен ряд ограничений. Некоторые российские юристы предлагают использовать аналогию права и распространить данные ограничения на отступное. Полагаем, что эта точка зрения является необоснованной, поскольку ограничений в части прекращения указанных обязательств посредством предоставления отступного законодательством не установлено, а применение аналогии права в части установления ограничений в каких-либо отношениях противоречит основополагающим принципам гражданского права, закрепленным в ст. 2 ГК.
2. Размер отступного. В соглашении должна быть определена установленная сторонами стоимость предмета отступного. Иногда считают, что стоимостная оценка отступного должна соответствовать размеру первоначального обязательства. Однако законодательство не устанавливает такого требования, в связи с чем стоимость предмета отступного может быть больше или меньше размера первоначального обязательства, а может быть равной ему. В любом случае, если стороны согласились, что предоставленное отступное достаточно для прекращения обязательства, оно прекращается. Если же размер отступного в стоимостном выражении не соответствует размеру первоначального обязательства, следует более внимательно подходить к налогообложению соответствующей операции.
3. Сроки предоставления отступного. Предоставление отступного по общему правилу возможно на любой стадии действия договора, обязательства по которому прекращаются таким образом. Однако дата подписания соглашения об отступном и срок его предоставления могут не совпадать. Поэтому сторонам следует определять срок предоставления отступного, поскольку основное обязательство прекращается не в момент подписания соглашения об отступном, а в момент его реального предоставления (согласно ст. 380 ГК обязательство прекращается предоставлением отступного).
4. Порядок предоставления отступного (предмет отступного). В соответствии со ст. 380 ГК в качестве отступного могут быть уплачены денежные средства, передано имущество и т.п. Предметом отступного могут быть в т.ч. имущественные права (согласно ст. 128 ГК имущественные права с точки зрения юридической классификации относятся к имуществу), а также работы и услуги.
Данный материал публикуется частично. Полностью материал можно прочитать в журнале «Планово-экономический отдел» № 4 (22), апрель 2005 г. Воспроизведение возможно только с
Действующее законодательство предусматривает целый ряд вариантов прекращения обязательств между участниками хозяйственных отношений*. В статье Д.Г. Лаптевой, главного бухгалтера ООО "БИОТРОФ" рассматривается бухгалтерский и налоговый учет прекращения обязательств отступным, а также анализируются выгоды и потери обеих сторон в различных случаях.
Примечание:
Прекращение обязательств как юридический факт
Примечание:
* Варианты и их отражение в бухгалтерском учете рассматривались в статье В.В. Патрова, М.Л. Пятова "Бухгалтерский учет фактов прекращения обязательств"
С юридической точки зрения прекращение обязательства означает погашение составляющих содержание обязательственного правоотношения субъективных прав и обязанностей его участников. При прекращении обязательство перестает существовать, и его участников больше не связывают те обязанности, которые основывались ранее на этом обязательстве. В частности, кредитор больше не вправе предъявлять к должнику каких-либо требований, опираясь на данное обязательство, стороны не обязаны нести ответственность по нему; они не могут переуступить свои права и обязанности в установленном порядке третьим лицам и т. д.
Обязательства прекращаются наступлением определенных событий, оговоренных гражданским законодательством. Обязательства прекращаются полностью или частично по основаниям, предусмотренным ГК РФ, другими законами, иными нормативными актами или договором (п. 1 ст. 407 ГК РФ).
Правопрекращающие юридические факты делят на три группы. К первой группе относятся юридические факты, возникающие по воле сторон. В главе 26 ГК РФ это прекращение обязательства исполнением (ст. 408 ГК РФ), выдачей отступного (ст. 409 ГК РФ), зачетом (ст. 410 ГК РФ), новацией (ст. 414 ГК РФ), прощением долга (ст. 415 ГК РФ). Ко второй группе относятся юридические факты, возникающие независимо от воли участников обязательства: смерть гражданина (ст. 418 ГК РФ), совпадение должника и кредитора в одном лице (ст. 413 ГК РФ), ликвидация юридического лица - участника обязательства (ст. 419 ГК РФ). К третьей группе относятся факты, делающие объективно невозможным исполнение обязательства, например, издание акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ), наступившая невозможность исполнения обязательства (ст. 416 ГК РФ).
Приведенная классификация учитывает только те основания прекращения обязательств, которые приведены в главе 26 ГК РФ. Есть и другие правопрекращающие факты. Так, обязательства, возникшие из договора, прекращаются также в связи с расторжением этого договора (ст. 450 ГК РФ). Обязательства могут быть прекращены в связи с реорганизацией юридического лица (ст. 60 ГК РФ), уменьшения уставного капитала акционерного общества (ст. 101 ГК РФ) - по требованию кредитора; эти основания прекращения обязательств служат защитой прав кредиторов.
С экономической точки зрения наступление определенных фактов, прекращающих обязательства в юридическом смысле, может свидетельствовать не о прекращении, а об изменении первоначального обязательства. Передача должником отступного прекращает первоначальное обязательство и является правопрекращающим фактом. С экономической точки зрения для кредитора нет различия, на каком основании получено исполнение, так как гораздо более важны сумма и срок предоставления.
Предоставление отступного как разновидность прекращения обязательств
В соответствии с действующим законодательством по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т. п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами (ст. 409 ГК РФ). Первоначальное обязательство прекращается одновременной с передачей отступного, а не с момента подписания соглашения об отступном*.
Примечание:
* Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 102 "Обзор практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса Российской Федерации".
В практике хозяйственных отношений субъекты гражданского оборота прибегают к применению отступного чаще всего после неисполнения обязательства в установленный соглашением сторон срок. Допустимо включение условия прекращения обязательства отступным в первоначальный договор, но это может говорить о предполагаемой фиктивности договора, поскольку уже на момент его заключения не предполагается исполнение по нему. Значение слова "отступное" указывает на то, что сторона получает право отступиться от договора, уплатив другой стороне определенную денежную сумму. Это плата за освобождение от первоначального исполнения.
Предметом отступного может быть любой из объектов гражданских прав, определенных в статье 128 ГК РФ. Это могут быть вещи, включая деньги и ценные бумаги, имущественные права, работы и услуги, информация, результаты интеллектуальной деятельности и т. д. В качестве отступного может передаваться и недвижимое имущество. Право собственности на недвижимое имущество нуждается в государственной регистрации (ст. 131 ГК РФ). Однако соглашение об отступном, определяющее размер, сроки и порядок предоставления в качестве отступного недвижимого имущества, не подлежит обязательной государственной регистрации*.
Примечание:
* Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 № 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним"
Экономическое назначение отступного - компенсация понесенных кредитором убытков, поскольку заключение договора с должником свидетельствует о доверии, оказанном ему кредитором, и неисполнение договора со стороны должника приводит к потерям у кредитора.
Отступное выплачивается деньгами до начала исполнения договора
Рассмотрим ситуацию, когда отступное выплачивается деньгами до начала исполнения договора на примере.
Пример 1
Между двумя организациями 1 марта заключен договор поставки, по которому поставщик обязуется поставить до 10 марта покупателю партию товаров на сумму 1 200 000 руб., а покупатель обязуется оплатить поставку до 15 марта. 7 марта поставщик сообщает, что поставить всю партию целиком к оговоренному сроку он не сможет, и предлагает разбить поставку на три части по 400 000 руб. с интервалами между поставками в 20 дней. Покупатель, ссылаясь на статью 311 ГК РФ, отказывается принять исполнение по частям и требует от поставщика уплаты отступного в размере 150 000 руб. Поставщик перечисляет отступное 12 марта.
Рассмотрим бухгалтерский учет операций по передаче отступного. Между сторонами существует договорная обязанность поставщика по поставке единой партии товара и симметричное ей право покупателя требовать такой поставки.
Так как в данном примере стороны не приступили к исполнению договора поставки, обязательства по этому договору в учете не отражены.
Поэтому невозможно зафиксировать бухгалтерское прекращение обязательств, и передача отступного будет классифицирована как прочий расход и у продавца, и у покупателя.
У продавца будут сделаны следующие записи:
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 51 "Расчетные счета" - 150 000 руб. - перечислено отступное; Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 150 000 руб. - зафиксирован убыток от передачи отступного.
Можно ли принять сумму уплаченного деньгами отступного к расходам для целей налогового учета?
Пункт 1 статьи 252 НК РФ определяет, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а также, в определенных случаях, убытки понесенные налогоплательщиком. Пункт 13 статьи 265 НК РФ включает во внереализационные расходы признанные должником или подлежащие уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
В рассмотренном примере переданное отступное представляет собой не что иное, как возмещение (полное или частичное) причиненного ущерба в результате неисполнения первоначального договора. Поэтому само отступное можно включить в расходы по налогу на прибыль.
У покупателя будут сделаны следующие записи:
Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 150 000 руб. - получено отступное; Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 99 "Прибыли и убытки" - 150 000 руб. - определена прибыль от получения отступного.
Для целей налогообложения прибыли эта сумма будет включена в доходы как полученная в виде санкций за нарушение договорных обязательств (п. 3 ст. 250 НК РФ).
Бухгалтерская прибыль покупателя может не совпадать с его фактическими результатами. Допустим, предполагаемая норма прибыли на товары - предметы договора у покупателя 20 %. Неполученная единовременно прибыль от продажи товаров - предметов договора 1 200 000 руб. x 20 % = 240 000 руб. Далее, покупатель спланировал свои денежные потоки таким образом, чтобы иметь возможность расплатиться с поставщиком - перечислить 1 200 000 руб. до 15 марта. Так как поставщик не исполнил свою обязанность по поставке, у покупателя нет обязанности по оплате. В результате эти суммы используются покупателем неэффективно, поскольку он мог бы использовать их в обороте, или открыть депозитный счет в банке. Незаработанная прибыль (либо неполученный банковский процент) является потерей покупателя. За срок с 10 по 15 марта, приняв что доходность, под которую покупатель мог бы разместить временно свободные денежные средства, 10 % годовых, эти потери составляют 1 200 000 руб. x 10 % / 365 дн. x 5 дн. = 1 643 руб. Суммарные потери 241 643 руб.
Полученное отступное в размере 150 000 руб. не компенсирует потерь покупателя, связанных с неисполнением договора. Но так как эти расходы не были связаны с движением средств, в учете покупателя они не отражаются. Наоборот, показывается прибыль - бухгалтерская прибыль, в то время как с экономической точки зрения у покупателя убыток.
В качестве отступного передается неденежное имущество
Рассмотрим на примере случай, когда в качестве отступного передается неденежное имущество.
Пример 2
Представим, что в примере 1 продавец передал покупателю в качестве отступного строительные материалы на 150 000 руб., в том числе НДС 18 %.
Передача товаров по соглашению о предоставлении отступного облагается НДС. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, который определяет объект налогообложения, в частности, как реализацию товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализацию предметов залога и передачу товаров (работ, услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, и передачу имущественных прав.
Балансовая стоимость материалов 80 000 руб. Переданное отступное, а именно стоимость переданных материалов по данным налогового учета, будет включено в расходы по налогу на прибыль на основании пункта 13 статьи 265 НК РФ.
Продавец сделает такие проводки:
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 10 "Материалы" - 80 000 руб. - переданы материалы в качестве отступного; Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС" - 22 881 руб. начислен НДС к уплате; Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 102 881 руб. - отражен финансовый результат (убыток) от передачи отступного.
По сравнению с передачей денег в качестве отступного, когда в убыток записывается вся сумма, передача собственного имущества гораздо выгоднее должнику. В рассмотренном случае убытком становится балансовая стоимость и НДС, начисленный с договорной суммы отступного. Чем более дешевое по себестоимости собственное имущество (по сравнению с договорным размером отступного) передает должник в качестве отступного, тем меньший бухгалтерский убыток фиксируется у должника. В рассмотренном примере это 150 000 руб. убытка против 102 881 руб. Разница в финансовых результатах объясняется различными оценками: юридической и бухгалтерской. В данном случае это, соответственно, договорная оценка отступного и оценка имущества по себестоимости.
С 1 января 2007 года изменился порядок применения налоговых вычетов по НДС при бартерных и товарообменных операциях. В соответствии с пунктом 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг. Возникает вопрос: распространяется ли это правило на операции по передаче отступного?
Пункт 2 статьи 172 НК РФ раскрывает особенности налогообложения товарообменных, бартерных операций. Он гласит, что при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в т. ч. векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные, исчисленные исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством РФ), переданного в счет их оплаты.
В данном случае передача отступного связана не с оплатой приобретенных товаров, а с фактом неисполнения обязательства, поэтому распространять особый порядок применения вычетов на отступное нет оснований. Право на вычет НДС, заложенного в стоимости отступного, покупатель получает после получения материалов, наличия счета-фактуры и при условии использования ценностей в операциях, облагаемых НДС.
Отметим, что возможна ситуация, когда связь отступного с оплатой полученных ценностей очевидна. Например, если покупатель рассчитывается с поставщиком не деньгами, как было первоначально оговорено, а услугами, и соглашение об оказании услуг является отступным. В этом случае вступает в действие пункт 4 статьи 168 НК РФ, и право на вычет у сторон зависит от перечисления НДС платежным поручением.
Покупатель в связи с получением материалов в качестве отступного сделает такие проводки:
Дебет 10 "Материалы" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 127 118 руб. - на сумму без НДС; Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 22 881 руб. - на сумму НДС; Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС" Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 22 881 руб. - НДС предъявлен к вычету; Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 99 "Прибыли и убытки" - 150 000 руб. - определена прибыль от получения отступного.
В налоговом учете покупателя величина полученных в качестве отступного материалов без НДС включается во внереализационные доходы (п. 3 ст. 250 НК РФ).
Как у должника, так и у кредитора по прекращаемому обязательству, отступное относится на доходы или расходы текущего периода. Факт прекращения первоначального обязательства в учете не отражается.
Отступное выплачивается после начала исполнения договора
Рассмотрим ситуацию, когда отступное передается после начала исполнения первоначального договора.
Пример 3
Между двумя организациями заключен договор поставки, по которому поставляется партия товаров на сумму 2 000 000 руб. Отсрочка платежа для покупателя составляет 45 дней от даты поставки. Покупатель предлагает в течение 5 дней заплатить отступное в размере 1 900 000 руб., поставщик соглашается.
Несмотря на то, что на первый взгляд размер отступного меньше причитающегося поставщику, эти суммы могут быть сопоставимы. Поставщик выбирает между 2 000 000 руб. через 45 дней и 1 900 000 руб. через 5 дней. Предложение уплатить раньше, но меньше в зависимости от уровня инфляции и ожидаемой рентабельности поставщика может быть как выгодно, так и не выгодно для него. Если поставщик имеет возможность за это время получить прибыль в размере 5 % вложенных сумм, то есть 1 900 000 руб. x 5% = 95 000 руб., то ему не следует принимать предложение покупателя, поскольку его суммарный денежный поток в этом случае составит 1 900 000 руб. + 95 000 руб. = 1 995 000 руб. Если же ожидаемая прибыль, например, 10 %, то суммарный денежный поток составит 1 900 000 руб. + 1 900 000 руб. x 10% = = 2 090 000 руб., и предложение принять следует.
Предел доходности, после которого следует принять предложения покупателя - внутренняя норма рентабельности. Для ее расчета в пределах этого временного интервала (40 дней) следует сопоставить возможный доход в 2 000 000 руб., который гарантирован первоначальным договором, с 1 900 000 руб. инвестиций, которые можно использовать в кратчайшие сроки, приняв предложение покупателя об отступном. Внутренняя норма рентабельности составляет 2 000 000 руб. / 1 900 000 руб. - 1 = 5,263 %. Если поставщик сможет заработать больший процент с вложенных 1 900 000 руб. в течение 40 дней, предложение покупателя следует принять.
Предлагая поставщику такой размер отступного, покупатель размышляет аналогичным способом. И покупателю выгоднее заплатить поставщику 1 900 000 руб., так как в течение 40 дней он не сможет использовать эти средства с доходностью более чем 5,263 %.
В результате покупатель заплатит за товары 1 900 000 руб. вместо 2 000 000 руб., что похоже на предоставление скидки за оплату в срок. Но сходство отступного со скидками только внешнее. Во-первых, при предоставлении скидок инициатива идет от продавца, поскольку цену, в конечном счете, определяет продавец. Предложение о передаче отступного исходит от должника по обязательству, в данном случае это покупатель. Во-вторых, юридическое назначение отступного заключается в прекращении правоотношений сторон по первоначальному договору, а скидка - это изменение цены первоначального договора с сохранением прочих условий.
Рассмотрим бухгалтерский учет операций с отступным. В учете продавца числится дебиторская задолженность покупателя 2 000 000 руб. С точки зрения налогообложения прибыли разница между долгом покупателя и уплаченным отступным 2 000 000 руб. - 1 900 000 руб. = 100 000 руб. представляет собой внереализационный доход (п. 3 ст. 250 НК РФ). В бухучете эта разница относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы" как поступления, не связанные с обычными видами деятельности.
На дату получения отступного будут сделаны следующие записи:
Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 1 900 000 руб. - получено отступное; Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 100 000 руб. - прекращено первоначальное обязательство; Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 100 000 руб. - определен финансовый результат (убыток) от прекращения обязательства отступным.
У покупателя переданное отступное относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Несомненно, что отступное связано с расчетами за купленные ценности, но корректировать оценку принятых к учету товаров не следует. Отступное носит исключительный характер, оно связано с тем, что должник по обязательству отказывается от его исполнения в первоначальном виде. Операции по передаче отступного не относятся к сфере обычной деятельности организации, и для их отражения следует использовать счет учета прочих доходов и расходов.
В учете покупателя будут сделаны проводки:
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета" - 1 900 000 руб. - перечислено отступное; Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 91 "Прочие доходы и расходы" - 100 000 руб. - прекращено первоначальное обязательство; Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 99 "Прибыли и убытки" - 100 000 руб. - определена прибыль от передачи отступного.
Бухгалтерский учет прекращения обязательств отступным
Отступное с юридической точки зрения не является средством изменения обязательства, оно прекращает имевшееся между сторонами обязательство. В положениях по бухгалтерскому учету говорится о случае изменения обязательства. Это результат действия принципа приоритета содержания над формой, закрепленного пунктом 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации". Трактовка стандартов бухгалтерского учета позволяет сделать вывод о том, что с бухгалтерской точки зрения отступное понимается как способ изменения обязательства.
При этом такое понимание отступного возможно только в том случае, если оно предоставляется в целях прекращения уже частично исполненного обязательства. Первоначальное обязательство в этом случае отражается в учете, поэтому возможно рассматривать прекращение его отступным как изменение в бухгалтерском смысле.
Если же первоначальное обязательство не было отражено на счетах бухгалтерского учета, получение и передача отступного отражается на счете прочих доходов и расходов. Таким образом, прекращение обязательства отступным отражается в учете в зависимости от того, как было отражено прекращаемое обязательство. Бухгалтерское понимание отступного двояко: если первоначальное обязательство было отражено на счетах, отступное представляется изменением первоначального обязательства; если же первоначальное обязательство не было начато, отступное относится к текущим доходам или расходам.
Финансовый результат от передачи отступного, зафиксированный в бухгалтерском учете, не совпадает с фактической прибылью или убытком. Если отступное передается до начала исполнения основного договора, как рассмотрено в примерах 1 и 2, в бухгалтерском учете покупателя отражается прибыль в размере 150 000 руб. Фактические потери в связи с неисполнением договора контрагентом составляют 241 643 руб., и не компенсируются отступным. Данные отчетности не отражают действительного финансового положения предприятия, прибыль в бухгалтерском учете даже не покрывает реальных потерь. Это связано с тем, что в учете не отражаются обязательства, возникшие из не начатого исполнением договора. Передача отступного отражается не как прекращение обязательства, а относится на финансовый результат. В результате данные отчетности противоположны реальному положению дел, что препятствует принятию правильных решений пользователями отчетности и должно быть принято во внимание при ее анализе.
Обязательства прекращаются при наступлении юридических фактов, указанных в законах, иных правовых актах или договоре. В Гражданском кодексе основаниям (способам) прекращения обязательств посвящены глава 26, содержащая нормы, общие для всех видов обязательств; глава 29, касающаяся прекращения договоров; специальные нормы, применимые к отдельным видам обязательств (купле-продаже - п.2 ст.475, ст. 463, 480; аренде - п.2 ст.610; подряду – п.2 ст.715, ст.716,717 и др.).
Обязательства могут быть прекращены по воле их участников (исполнение, отступное, зачет, новация, расторжение договора, прощение долга) либо независимо от воли участников (совпадение должника и кредитора в одном лице, невозможность исполнения, издание акта государственного органа, ликвидация юридического лица). Преобладающее количество споров возникает в связи с прекращением обязательств по воле участников.
Отступное – способ прекращения обязательств, сущность которого заключается в предоставлении должником взамен предусмотренного исполнения другого, согласованного с кредитором исполнения (уплаты денег, передачи иного имущества, уступки права и т.п.). В отличие от новации, при которой происходит замена обязательства и первоначальное обязательство прекращается с момента заключения соглашения о новации, отступное представляет собой замену исполнения и прекращает обязательство с момента фактической передачи отступного. При новации первоначальное обязательство прекращается, одновременно возникает новое обязательство, в котором участвуют те же стороны; при отступном обязательство прекращается без его превращения в другое. Как правило, отступное имеет место после того, как обязательствооказалось нарушенным.
По своей правовой природе отступное является двусторонней сделкой, поскольку условия и порядок его предоставления определяются соглашением сторон, соответственно, на него распространяются все общие условия действительности сделок, предусмотренные Гражданским кодексом, а также специальные правила, установленные другими законами («Об акционерных обществах», «Об обществах с ограниченной ответственностью» и т.п.). Соглашение об отступном может быть признано недействительным по общим основаниям недействительности сделок, установленным ГК РФ и другими федеральными законами.
Зачет, предусмотренный в качестве основания прекращения обязательств в главе 26 ГК РФ, представляет собой одностороннюю сделку и подчиняется правилам ст.410 ГК РФ. Однако акты зачета взаимных требований (договоры прекращения обязательств зачетом, акты зачета взаимной задолженности, акты взаимозачета) необходимо оценивать как многосторонние соглашения субъектов, имеющих друг перед другом неисполненные обязательства. Данные соглашения, направленные на полное или частичное прекращение обязательств и сочетающие в себе элементы различных правовых институтов, рассматриваются как иной, не предусмотренный законом способ прекращения обязательств, что не противоречит ст.407 ГК РФ. Поскольку такие соглашения являются сделками, следует установить факт их заключения (согласование существенных условий) и соответствие условиям действительности сделок. Ст.410 ГК РФ в этом случае применению не подлежит.
30. ЗАЧЕТ КАК СПОСОБ ПРЕКРАЩЕНИЯ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
Прекращение обязательства зачетом (ст. 410, 411,412 ГК РФ)
Зачет, как способ прекращения обязательств, получил широкое распространение в хозяйственной практике, поскольку позволяет производить неденежные расчеты, способствует сокращению задолженности участников хозяйственного оборота.
При зачете встречных однородных требований происходит полное или частичное прекращение соответствующих обязательств. Наиболее часто встречается прекращение обязательств зачетом по двухсторонним договорам, в которых каждая из сторон выступает кредитором по одному обязательству и должником по другому по требованиям из денежных обязательств. Например, по встречным денежным требованиям, возникшим из встречного исполнения сторонами договоров поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг). При недостаточности суммы встречного требования для прекращения зачетом всех обязательств, возникших из нескольких договоров, прекращенным считается обязательство по договору, срок исполнения которого наступил ранее, если иное не указано в заявлении о зачете. Кроме того, при зачете денежного требования должны учитываться положения об очередность погашения требований по денежному обязательству (статья 319 ГК РФ). А именно при частичном зачете встречного денежного требования, при отсутствии соглашения сторон устанавливающего иное, в первую очередь должны считаться прекращенными издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основная сумма долга (п.6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 №65). При зачете допускается также исполнение встречного обязательства третьим лицом, при условии, что третье лицо сослалось на исполнение чужого обязательства.
Использование зачета возможно по требованиям, срок которых уже наступил либо срок которых не указан или определен моментом востребования. Для проведения зачета достаточно заявления одной из сторон.
При соблюдении указанных выше условий, возможность зачета по заявлению одной из сторон, подразумевает недопустимость отказа второй стороной в силу ее несогласия. При этом если одна из сторон считает невозможным проведение зачета, она вправе обратиться с иском, основанном на праве требования, к другой стороне.
Кроме того, ГК РФ предусмотрены и случаи обязательного проведения зачета. Так, в силу статьи 399 ГК РФ кредитор не вправе обращаться к субсидиарному должнику, если его требование может быть удовлетворено путем зачета встречного требования к основному должнику.
ГК РФ предусмотрены также случаи недопустимости зачета. Статьей 411 ГК РФ установлены следующие случаи недопустимости зачета:
о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;
о взыскании алиментов;
о пожизненном содержании;
когда по заявлению другой стороны к соответствующему требованию применим срок исковой давности и этот срок истек;
иным основаниям, определенным законодательными актами. В частности зачет однородного денежного требования не допускается с даты возбуждения в отношении одной из сторон дела о банкротстве (статья 57, 95 Федерального Закона от 08.01.1998 № 6-ФЗ, п. 14 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 № 65).
Закон представляет несколько возможностей заменить одно обязательство другим в случае, когда выполнить то, о чём стороны договорились изначально, не представляется возможным. Одним из возможных вариантов решения проблемы в данном случае как раз и выступает отступное. Ему посвящена статья 409 ГК РФ. Например, покупатель по договору поставки должен оплатить товар. Однако в установленный срок свободных денежных средств у покупателя оказалось недостаточно, но у него имеется в наличии движимое или недвижимое имущество, которое он готов передать поставщику в счёт оплаты за товар. В данном случае замена оплаты товара денежными средствами передачей в собственность поставщику другого имущества покупателя и будет являться отступным.
Отступное очень похоже на другой способ прекращения обязательств - на новацию, которая предусмотрена ст.414 ГК РФ. Тем не менее, отступное и новация являются разными способами прекращения обязательства. Их основное различие в том, что при использовании отступного прежнее обязательство полностью прекращается, а по соглашению о новации прежнее обязательство заменяется новым обязательством. Проиллюстрируем сказанное примером. При замене долга в виде обязанности уплатить неустойку займом сама обязанность не исчезает, а трансформируется в другую обязанность (возвратить сумму займа). При отступном же обязательство должника прекращается сразу и полностью в момент передачи кредитору иного имущества. Резюмируя, можно сказать, что при отступном имеющийся долг погашается, а при новации - долг просто изменяет свою форму.
Правовая природа отступного
Статья 409 ГК РФ говорит о том, что прежнее обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного только по соглашению сторон. Если обратиться к нашему первому примеру с договором поставки, то в случае если поставщик отказывается принять от покупателя какое-то другое имущество вместо оплаты стоимости поставленного товара, то покупатель по своему желанию произвести такую замену не сможет. Стороны могут договориться об отступном в любой момент до прекращения обязательства по иным основаниям, предусмотренным законом. На практике чаще всего соглашение об отступном заключается в силу того, что у одной из сторон договора возникли проблемы с исполнением того, о чём изначально договорились. Обращаем внимание на то, что согласно силу п.1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 102 «Обзор практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса РФ» при использовании отступного обязательство считается прекращённым с момента предоставления иного имущества должником, а не с момента достижения сторонами соглашения о предоставлении отступного. Если в качестве отступного предоставляется недвижимое имущество, то соглашение об отступном считается исполненным только после государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость к кредитору. Такой вывод следует из постановления Президиума ВАС РФ от 17.06.2014 № 2826/14 по делу № А57-2430/2011.
Кредиторская задолженность при отступном исчезнет только после реального предоставления имущества. То есть для прекращения первоначального обязательства необходимо не только соглашение об отступном, но и фактическая передача иного имущества кредитору должником в качестве отступного. Для того чтобы подтвердить факт прекращения обязательства отступным, рекомендуем составить акт, подтверждающий приём-передачу имущества.
Что касается согласования срока предоставления отступного, здесь необходимо обратить внимание на следующее. При непредставлении должником отступного в установленный в соглашении об отступном срок, кредитор вправе потребовать исполнения первоначального обязательство, поскольку оно так и не прекратилось. На это обращено внимание в п.2 Обзора практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса Российской Федерации (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 102).
ВНИМАНИЕ! Соглашение об отступном не изменяет и не расторгает договор, а выступает способом прекращения отдельного обязательства, вытекающего из этого договора. Другими словами, при отступном не происходит ни изменения, ни расторжения договора (постановление Президиума ВАС РФ от 25.09.2007 № 7134/07).
Может ли размер отступного быть не равным первоначальному обязательству
Допускается ситуация, когда размер отступного как больше, так и меньше прекращаемого обязательства. Об этом свидетельствует формулировка п.4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 102 «Обзор практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса РФ». В случае когда размер отступного меньше имеющегося обязательства, сами стороны определяют в соглашении, полностью или частично прекращается обязательство. Так, в соглашении об отступном стороны вправе предусмотреть, что отступное покрывает лишь часть основного долга или же компенсирует неустойку, прописанную в первоначальном договоре. В таком случае первоначальное обязательство считается прекращенным пропорционально фактически предоставленному отступному.
ВНИМАНИЕ! С предоставлением отступного прекращаются все обязательства по договору, включая обязательства об уплате неустойки, если только в соглашении об отступном не предусмотрено иное. Однако это не мешает сторонам включить в соглашение об отступном пункт о сохранении неустойки. Но если в соглашении об отступном не указано, прекращается обязательство полностью или только в части долга, то суды исходят из того, что обязательство прекращается полностью.
Что может передаваться в качестве отступного
Поскольку ст.409 ГК РФ не содержит каких-либо ограничений этому вопросу считается, что отступным может быть всё, что относится к объектам гражданских прав (ст.128 ГК РФ), то есть вещи, деньги и ценные бумаги, иное имущество, имущественные права, работы, услуги, информация, нематериальные блага, результаты интеллектуальной деятельности, за исключением вещей, изъятых из оборота. Например, исполнитель не смог выполнить обязательства по договору возмездного оказания услуг и передает заказчику взамен денежные средства.
Соглашение об отступном
Действующее законодательство не содержит каких-либо требований к форме соглашения об отступном. Однако поскольку соглашение об отступном является сделкой, то при его составлении необходимо учитывать положения ГК РФ, регулирующие форму сделки. Это подтверждается и судебной практикой, в частности в постановлении ФАС СКО от 01.03.2007 № Ф08-801/2006.
Для соглашения об отступном необязательно нотариальное удостоверение, даже если первоначальное обязательство возникло из нотариально удостоверенного договора (постановление Президиума ВАС РФ от 25.09.2007 № 7134/07).
Даже если в качестве отступного предоставляется недвижимое имущество, соглашение об отступном, тем не менее, не подлежит государственной регистрации. Об этом говорится в п.15 Обзора практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 № 59).
Условия соглашения об отступном определяются самими сторонами обязательства, однако в нём в обязательном порядке должно быть отражено следующее:
- вид отступного;
- сроки предоставления (они могут как превышать сроки исполнения первоначального обязательства, так и совпадать с ними);
- порядок предоставления;
- обязательство, заменой которого будет отступное.
Что касается согласования в соглашении срока предоставления отступного, необходимо помнить, что суды считают срок предоставления отступного обязательным условием соглашения, которое влияет на его заключённость (определение ВАС РФ от 19.12.2013 № ВАС-18255/13, постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.11.2013 по делу № А37-3065/2012).
Бухгалтерский учет операций по договору об отступном
Действующие нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету не содержат конкретных правил по учету операций, связанных с предоставлением отступного.
У должника фактическим результатом операции по передаче товара в счет отступного является погашение обязательства организации-покупателя и выбытие принадлежащего ей товара.
Поскольку в рамках договора об отступном происходит переход права собственности на передаваемое в рамках отступного имущества, организация должник должна признать в бухгалтерском учете в зависимости от вида передаваемого актива либо выручку от реализации, либо прочий доход (п.п. 2, 4, 12, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).
Таким образом, при передаче, к примеру, товара в качестве отступного, необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:
Дебет 60 Кредит 90 - погашена задолженность покупателя посредством передачи поставщику отступного;
Дебет 90 Кредит 41 - списана стоимость переданного в качестве отступного товара;
Дебет 90 Кредит 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» - начислен НДС со стоимости переданного в качестве отступного товара. В этом случае между бухгалтерским и налоговым учетом не возникнет разниц.
У кредитора (поставщика) имущество, полученное в качестве отступного, приходуется по правилам ПБУ, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета соответствующих активов.
Так, например, если полученное имущество кредитор изначально планирует продать, то его следует рассматривать в качестве товара (п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»). При этом формирование его фактической себестоимости следует осуществлять исходя из суммы погашенного обязательства должника без учета НДС (п.п. 6, 11 ПБУ 5/01).
Учитывая изложенное, кредитор в данном случае может отразить получение актива в качестве отступного на счетах бухгалтерского учета следующим образом:
Дебет 41 (10, 08) Кредит 62 - отражено получение имущества в качестве отступного;
Дебет 19 Кредит 62 - отражен предъявленный должником НДС;
Дебет 68 Кредит 19 - НДС, предъявленный должником, принят к вычету.
Если получилось так, что в качестве отступного должник передает имущество по стоимости несоизмеримое с суммой долга, то сторонам сделки следует учитывать положения п. 6.4 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и п. 6.4 ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Согласно п. 6.4 ПБУ 9/99 «Доходы организации» в случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Другими словами, кредитору (поставщику) следует сделать проводку
Дебет 62 Кредит 91.1 либо Дебет 91.2 Кредит 62 - на сумму разницы между суммой задолженности и стоимостью отступного.
Аналогичное правило распространяется и на должника. Согласно п. 6.4 ПБУ 10/99 «Расходы организации» в случае изменения основного обязательства по договору первоначальная величина кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию в счет погашения обязательства.
Такая корректировка производится в зависимости от соотношения в «денежном» выражении нового обязательства против первоначального. Другими словами должник будет корректировать стоимость приобретенных ценностей, а кредитор (поставщик) - сумму ранее отраженной выручки.
Налоговый учет операций по договору об отступном
При передаче имущества в качестве отступного происходит передача права собственности на объект. Соответственно, имеет место самая обыкновенная реализация (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Налог | Учет у должника | Учет у кредитора |
Налог на прибыль* | При предоставлении имущества в качестве отступного возникает выручка, которую можно уменьшить на стоимость этого имущества (пп. 1 п. 1 ст.248, п 1 ст. 249 НК РФ). Например, если отступным является основное средство, то доход можно уменьшить на его остаточную стоимость. Если же передаются товары, то на стоимость их приобретения. | Полученное отступное принимается к учету по стоимости, указанной в соглашении, а если стоимость отступного в соглашении не указана - по стоимости, равной размеру обязательства, погашаемому отступным (п. 2 ст.254 НК РФ, п. 1 ст. 257 НК РФ). |
НДС | При передаче отступного на его стоимость, указанную в соглашении, необходимо начислить НДС (пп.1 п.1 мт.148 Н РФ) и выставить счет-фактуру. | При наличии счета-фактуры на отступное НДС можно принять к вычету после того, как это имущество будет принято на учет, и при условии, что оно будет использоваться для операций, облагаемых НДС (п.2 ст.171, п. 1 ст. 172 НК РФ). |
* В налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, идеальна ситуация, когда стоимость имущества совпадает с размером погашаемого обязательства. Если размер обязательства меньше стоимости имущества, передаваемого в качестве отступного, налоговики могут расценить эту разницу как имущество, безвозмездно полученное кредитором, и, соответственно, доначислить ему налог на прибыль на основании п. 8 ст. 250 НК РФ (письмо Минфина РФ от 03-03-04/2/237). Правда, один из судов посчитал такие выводы налоговиков необоснованными (постановление ФАС СКО от 24.09.2009 № А32-14927/2008-51/113).
Если применяется УСНО:
- должник отражает доход от передачи имущества в качестве отступного в момент передачи имущества (п. 1 ст. 346.15 НК РФ);
- кредитор на дату получения отступного отражает доход от реализации товаров (работ, услуг), в оплату которых получено имущество в качестве отступного (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Остались вопросы?
Эксперты консультационного центра «ВнешЭкономАудит» всегда готовы оперативно оказать помощь представителям предпринимательского сообщества по вопросам правовой и финансовой деятельности, что позволит своевременно выявлять и устранять ошибки, не запускать учет и свести к минимуму риск потерь при налоговой проверке.
По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного. Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами сделки (ст. 409 ГК РФ). Для должника отступное – это своего рода плата за отказ от исполнения обязательства. Отступное для кредитора – компенсация за прекращение обязательства контрагентом. Стороны могут предусмотреть предоставление отступного как в момент заключения договора, так и в ходе его исполнения. На практике соглашение об отступном заключается после того, как одна из сторон не сумела исполнить принятые на себя обязательства. Отступное может быть предоставлено имуществом, деньгами, оказанными услугами, выполненными работами (информационное письмо Президиума ВАС РФ "Обзор практики применения ст. 409 Гражданского кодекса РФ" от 21 декабря 2005 г. № 102). Например, покупатель, получив товар, не может рассчитаться деньгами, как это предусмотрено договором, и оказывает продавцу какие-либо услуги. И наоборот: исполнитель не смог выполнить обязательства по договору и передает заказчику взамен денежные средства.
В соответствии со ст. 409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен его исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами.
Чтобы наиболее точно уяснить, в чем состоит смысл отступного, обратимся к арбитражной практике. Так, например, в Постановлении ФАС ВСО от 17.12.2008 N А58-2216/08-Ф02-6329/08 указано: смысл отступного состоит в том, что взамен первоначально указанного в обязательстве предмета исполнения предоставляется иной предмет исполнения. Отступное является платой за отказ от исполнения, указанного в первоначальном обязательстве, средством освобождения должника от необходимости совершать первоначальное исполнение.
А ФАС ДВО в Постановлении от 31.07.2009 N Ф03-3424/2009 отметил: из содержания нормы ст. 409 ГК РФ следует, что права и обязанности сторон, вытекающие из соглашения об отступном, составляют обязательство, дополнительное к тому обязательству, на прекращение которого оно направлено. Соглашение об отступном является непосредственным выражением воли сторон прекратить существующее между ними обязательство, отказаться от исполнения первоначального обязательства.
Необходимым условием прекращения обязательства в порядке отступного является наличие соглашения. Так, например, ФАС МО в Постановлении от 29.04.2009 N КГ-А41/3089-09 оставил без удовлетворения кассационную жалобу ввиду несоблюдения данного требования.
Суть дела заключалась в том, что покупатель принял товар, не оплатил его в срок и вернул продавцу. Возврат был осуществлен без предварительного согласования с продавцом, который поместил товар на ответственное хранение, о чем уведомил покупателя в надлежащем порядке. Покупатель полагал, что сторонами достигнуто соглашение об отступном исходя из обстоятельств возврата товара, поскольку для договора данного вида законом не предусмотрена обязательная письменная форма. Однако судьи, указав, что ответчик не представил доказательств достижения сторонами данного соглашения, поддержали продавца.
Хотелось бы обратить внимание читателей на Информационное письмо N 102, которое содержит рекомендации по рассмотрению хозяйственных споров, связанных с предоставлением взамен исполнения обязательства отступного.
Соглашение об отступном порождает право должника на замену исполнения обязательства и обязанность кредитора принять отступное. Обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения обязательства, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном.
При неисполнении соглашения об отступном в определенный сторонами срок кредитор вправе потребовать исполнения первоначального обязательства и применения к должнику мер ответственности в связи с его неисполнением (штрафы, пени, неустойки) (п. 1 Информационного письма N 102).
Если в соглашении об отступном стороны предусмотрели право должника взамен исполнения обязательства по договору предоставить в определенный срок отступное, то кредитор фактически предоставил должнику отсрочку в исполнении первоначального обязательства. Учитывая изложенное, кредитор не вправе требовать исполнения первоначального обязательства до истечения установленного сторонами срока предоставления отступного (п. 2 Информационного письма N 102).
Если в соглашении об отступном специально не сказано о сохранении прежнего дополнительного обязательства должника (например, выплатить неустойку), то с предоставлением отступного прекращаются все обязательства по договору, включая и обязательство по уплате неустойки (п. 3 Информационного письма N 102).
В случае когда стороны предусмотрели предоставление отступного по частям, при предоставлении части отступного обязательство считается прекращенным пропорционально фактически предоставленному отступному (п. 5 Информационного письма N 102). Например, ООО оказало маркетинговые услуги АО, однако оказанные услуги оплачены не были. Впоследствии стороны заключили соглашение об отступном, в соответствии с которым обязательство по оплате услуг прекращается предоставлением акционерным обществом 50 т стали. АО поставило только 10 т стали (что составило 20% отступного). ООО обратилось с иском в суд. Суд взыскал с АО сумму основного долга, снизив заявленную ООО сумму на 20% (то есть 80%). При этом он учел делимый характер обязательства и то, что ООО уже приняло 20% отступного.
Как правило, размер отступного соизмерим с размером первоначального исполнения, то есть соответствует величине основного долга, а также санкциям за ненадлежащее исполнение. На практике возможны ситуации, когда кредитор принимает отступное меньшей ценности, чем то, на которое он мог бы рассчитывать, если бы было исполнено первоначальное соглашение. Связано это с тем, что кредитор, рискуя вообще ничего не получить, соглашается на менее выгодные для себя условия.
В тех случаях, когда стоимость предоставляемого отступного меньше долга по обязательству, оно прекращается полностью либо в части в зависимости от воли сторон, выраженной в соглашении об отступном. Если стороны в соглашении об отступном определенно не указали, прекращается обязательство полностью или в части долга, и суд не может установить волю сторон (ст. 431 ГК РФ), то в случае, когда стоимость предоставляемого отступного меньше долга должника, необходимо исходить из того, что обязательство прекращается полностью (п. 4 Информационного письма N 102).
При толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если указанные правила не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Таким образом, исходя из разъяснений, данных в Информационном письме N 102, в соглашении о предоставлении отступного должны быть отражены, в частности:
Размер, сроки и порядок предоставления отступного;
Обязательства (основное, дополнительные), прекращающиеся с предоставлением отступного;
Погашение обязательства полностью или частично (при несоразмерности обязательства и размера отступного);
Возможность предоставления отступного по частям.
Форма и государственная регистрация
Гражданский кодекс не содержит специальных условий о форме соглашения об отступном, следовательно, форма такой сделки должна соответствовать правилам, установленным в законе для сделок вообще (ст. 158 ГК РФ) и для двусторонних сделок (ст. 434 ГК РФ).
Ранее некоторые арбитры придерживались мнения, что при определении надлежащей формы соглашения об отступном стороны должны учитывать не только условия собственно соглашения, но и условия того обязательства, к прекращению которого направлено отступное. Поскольку соглашение об отступном, являясь обязательством дополнительным, направлено на прекращение основного обязательства, его форма должна подчиняться требованиям, определяющим форму основного обязательства. Например, если стороны предусмотрели нотариальное удостоверение основного обязательства, отступное также должно было осуществляться в нотариальной форме (Постановление ФАС СКО от 01.03.2007 N Ф08-801/2006).
Позднее Президиум ВАС РФ в Постановлении от 25.09.2007 N 7134/07 отметил следующее. Соглашение об отступном не изменяет и не расторгает договор, а является способом прекращения обязательства. Поэтому применение судами к порядку заключения соглашения об отступном ст. 452 ГК РФ, которой предусмотрен порядок изменения и расторжения договора, неправомерно.
Законом не установлено требования о нотариальном удостоверении сделки отступного или других специальных требований к ее форме - такой вывод сделан в данном Постановлении.
В том случае, если в качестве отступного передается недвижимое имущество, возникает вопрос о необходимости государственной регистрации. Вот что говорится по этому поводу в п. 15 Информационного письма N 59. Государственной регистрации подлежит переход права собственности на недвижимое имущество, предоставляемое в качестве отступного. Поскольку ст. 409 ГК РФ не содержит требований о государственной регистрации самого соглашения о предоставлении в качестве отступного недвижимого имущества, такое соглашение не нуждается в отдельной государственной регистрации.